Marco legal
Por regla general, los ingresos procedentes del arrendamiento y alquiler de terrenos y edificios están exentos del IVA conforme al § 4 Nr. 12 S.1 letra a UStG. Esta regulación también se aplica en el Derecho de la UE, concretamente en el art. 135 Abs. 1 letra l de la Directiva IVA (MwStSystRL). En cambio, no están exentos del IVA los ingresos derivados del alquiler o arrendamiento de máquinas y otros dispositivos (instalaciones empresariales, Betriebsvorrichtungen). Las instalaciones empresariales pueden definirse como dispositivos de todo tipo mediante los cuales se ejerce directamente la actividad comercial (función similar a la de una máquina). Ejemplos son montacargas, plataformas de trabajo, cintas transportadoras, boleras, etc. Para un listado detallado, consulte el decreto relativo al § 68 BewG, anexos 1 y 2. Si, como en el litigio que se expone a continuación, el alquiler o la renta por el terreno, el edificio y las instalaciones empresariales se pagaba en una suma única, hasta ahora debía aplicarse, conforme a la sentencia del Senado de 28.05.1998 – V R 19/96, BFHE 185, 555, BStBl II 2010, 307, el principio de desglose obligatorio. Es decir, tanto la parte exenta del IVA, correspondiente al alquiler o arrendamiento del terreno y del edificio, como la parte sujeta al IVA, correspondiente al alquiler o arrendamiento de las instalaciones empresariales, debían indicarse por separado.
Caso controvertido: arrendamiento de naves para la cría de pavos
En los años controvertidos, el demandante arrendaba tanto una nave como las instalaciones empresariales correspondientes (p. ej., sistemas de alimentación, calefacción y ventilación) para la cría de pavos. El arrendatario facturaba por ello un importe global, sin distinguir entre el arrendamiento del edificio y el de las instalaciones empresariales. En consecuencia, el demandante concluyó que la totalidad del arrendamiento estaba exenta del IVA conforme al § 4 Nr. 12 S.1 letra a UStG. Sin embargo, el Finanzamt competente aplicó el principio de desglose obligatorio. Así, el importe total se distribuyó en una proporción 80/20 entre la parte correspondiente al arrendamiento exento de las naves y la parte sujeta al IVA correspondiente al arrendamiento de las instalaciones empresariales. El demandante interpuso recurso contra los ingresos por arrendamiento sujetos al IVA.
Sentencia del BFH/TJUE: sin principio de desglose obligatorio
Dado que la exención del IVA en el alquiler y arrendamiento de terrenos y edificios se rige fundamentalmente por el Derecho de la UE, en el litigio descrito se pronunció en primer lugar el TJUE. El TJUE resolvió (sentencia TJUE Finanzamt X, EU:C:2023:372, respuesta a la cuestión prejudicial y apdo. 39) que no procede realizar una división entre ingresos por arrendamiento exentos y sujetos al IVA cuando el alquiler o arrendamiento de las instalaciones empresariales constituye una prestación accesoria de la prestación principal (alquiler o arrendamiento de terrenos y edificios) entre las mismas dos partes contractuales.
El BFH se adhirió en consecuencia a la sentencia del TJUE y, por tanto, en el futuro renunciará a la aplicación del principio de desglose obligatorio en estos casos.
En el presente litigio, la totalidad de los ingresos por arrendamiento está exenta del IVA conforme al § 4 Nr. 12 S.1 letra a UStG. En efecto, los dispositivos y máquinas del caso controvertido (sistemas de alimentación, calefacción y ventilación) son elementos de equipamiento específicamente adaptados, cuya única finalidad es garantizar el uso contractual de la nave de pavos en condiciones óptimas. Existe por tanto una prestación económica unitaria entre el arrendamiento de la nave y las instalaciones empresariales.
Nota: aplicación a otros alquileres/arrendamientos con instalaciones empresariales
Esta sentencia sobre el arrendamiento de edificios agrícolas e instalaciones empresariales puede, por supuesto, trasladarse al alquiler o arrendamiento de otros edificios en los que, por ejemplo, haya montacargas instalados. Si se desea un alquiler o arrendamiento exento del IVA, este podrá lograrse en el futuro de forma más sencilla, incluso cuando se incluyan instalaciones empresariales en el alquiler o arrendamiento.
Preguntas frecuentes
Preguntas frecuentes
¿Están exentos del IVA los ingresos por alquiler de terrenos y edificios?
Sí, conforme al § 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. a UStG, los ingresos por arrendamiento y subarrendamiento de terrenos y edificios están, en principio, exentos del IVA. Esta normativa se basa en el art. 135 Abs. 1 Buchst. l de la Directiva del IVA (MwStSystRL). Hasta ahora existía una excepción para las instalaciones empresariales arrendadas conjuntamente, cuya contraprestación estaba sujeta al IVA.
¿Qué son las instalaciones de explotación (Betriebsvorrichtungen) a efectos del IVA?
Las Betriebsvorrichtungen son dispositivos de todo tipo con función similar a la de una máquina, mediante los cuales se ejerce directamente una actividad comercial. Algunos ejemplos son los montacargas, las plataformas elevadoras de trabajo, las cintas transportadoras o las boleras. Un listado detallado figura en la orden ministerial relativa al § 68 BewG, anexos 1 y 2.
¿Debe seguir desglosándose la renta cuando se arriendan conjuntamente instalaciones operativas (Betriebsvorrichtungen)?
No. Según la sentencia del EuGH (EU:C:2023:372) y la resolución posterior del BFH, deja de aplicarse la obligación de desglose cuando el arrendamiento de las instalaciones operativas constituye una prestación accesoria a la prestación principal (arrendamiento de terreno o edificio) entre las mismas partes contractuales. En tal caso existe una prestación económica única que puede estar íntegramente exenta del IVA.
¿Cuándo es el arrendamiento conjunto de instalaciones operativas una prestación accesoria exenta del IVA?
Existe una prestación accesoria cuando las instalaciones operativas están específicamente adaptadas al edificio y sirven exclusivamente al uso óptimo conforme al contrato. En el caso resuelto, las instalaciones de alimentación, calefacción y ventilación de una nave de engorde de pavos se calificaron como prestación accesoria al arrendamiento de la nave. Lo determinante es la unidad económica de la prestación global.
¿La supresión del principio de desglose se aplica también fuera del ámbito agrícola?
Sí, los principios son trasladables a otras relaciones de arrendamiento, por ejemplo en edificios con montacargas u otros equipamientos operativos similares. Por tanto, también es posible un arrendamiento exento del impuesto sobre el valor añadido cuando se incluyen equipamientos operativos, siempre que estos se consideren prestación accesoria a la cesión del edificio.