Muchos edificios recién adquiridos que ya tienen algunos años a sus espaldas no cumplen plenamente con las exigencias de su propietario. Por ello, en el contexto de la adquisición suelen surgir medidas de reparación y modernización para el inmueble correspondiente. En este contexto deben tenerse en cuenta los costes de producción cercanos a la adquisición (anschaffungsnahe Herstellungskosten) para evitar sorpresas desagradables. A continuación explicamos qué se esconde tras este concepto y qué otros aspectos deben tenerse en cuenta.
Fundamentos: costes de producción cercanos a la adquisición
Como regla general, si dentro de los 3 años siguientes a la adquisición de un inmueble se realizan gastos de reparación y modernización y estos, sin IVA, superan el 15 por ciento de los costes de adquisición, dichos gastos pueden imputarse a los costes de producción del edificio (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 EStG). Es decir, estos costes deben capitalizarse y amortizarse a lo largo de la vida útil del edificio. Queda por tanto excluida una deducción inmediata como gastos relacionados con los ingresos (Werbungskosten).
Costes de producción cercanos a la adquisición: plazo de 3 años
En las medidas de reparación y modernización debe prestarse especial atención a respetar el llamativo límite temporal de 3 años. Si el contribuyente, al inicio del primer año tras la adquisición, ya ha realizado pequeños trabajos de renovación y los ha considerado inicialmente —de forma correcta— como gastos deducibles de inmediato, y posteriormente, en el tercer año tras la adquisición, lleva a cabo medidas de modernización más amplias, los gastos deben considerarse de forma conjunta. Si, al comparar los gastos con el límite legal, el contribuyente supera el 15 por ciento, estos deben imputarse a los costes de producción del edificio. En consecuencia, los gastos relacionados con los ingresos del primer año tras la adquisición del inmueble se reducirían en el importe de los trabajos de renovación, ya que estos deberán amortizarse junto con el edificio. Esto puede dar lugar a notificaciones tributarias corregidas con posterioridad.
¿Qué se considera coste de producción cercano a la adquisición?
De los costes de producción cercanos a la adquisición deben diferenciarse, en principio, los gastos de ampliación del edificio (anexos, ampliación del tejado, etc.) conforme al § 255 Abs. 2 S. 1 HGB, así como los gastos por trabajos de mantenimiento anuales (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG). En cambio, en qué medida deben incluirse los gastos por mejoras sustanciales del edificio (§ 255 Abs. 2 S. 1 HGB) debe analizarse caso por caso. A menudo se plantea la duda de si los costes, ya por su naturaleza, deben imputarse a los costes de producción del edificio. Esta falta de claridad puede aprovecharse a favor del contribuyente, concretamente cuando, al considerar determinados costes, se supera el límite del 15 por ciento. En ese caso puede resultar conveniente clasificar como costes de producción del edificio aquellos costes que, por su naturaleza, pudieran imputarse a estos. De este modo, el contribuyente gana nuevo margen hasta agotar el límite del 15 por ciento y los gastos de reparación y modernización considerados hasta entonces pueden seguir tratándose como gastos relacionados con los ingresos deducibles de inmediato. En la práctica, durante mucho tiempo fue además objeto de controversia si las reparaciones estéticas (p. ej., trabajos de pintura) deben imputarse a los costes de producción cercanos a la adquisición. El BFH ha resuelto al respecto (BFH 14.6.16, IX R 22/15) que, en su mayoría, no se trata de trabajos de mantenimiento que se realicen con carácter anual y que, por ello, deben considerarse dentro del límite del 15 por ciento. Asimismo, todas las formas de medidas clásicas de mantenimiento pueden imputarse a los costes de producción cercanos a la adquisición. Esto incluye también los costes para la eliminación de defectos ocultos que deben subsanarse tras la compra, así como los costes para la eliminación de defectos y deficiencias propios de la antigüedad.
Costes incurridos antes de la adquisición
Los gastos que el contribuyente realiza ya antes de la adquisición del edificio no se imputan a los costes de producción cercanos a la adquisición. Así lo confirmó también una sentencia del BFH (BFH, resolución de 28.4.2020, IX B 121/19), ya que el tenor legal indica expresamente «tras la adquisición».
Retirada de un inmueble del patrimonio empresarial: no constituye adquisición
Si un inmueble se retira del patrimonio empresarial y se traslada al patrimonio privado del mismo contribuyente y, a continuación, se rehabilita, esto no constituye una operación de adquisición sujeta a tributación. En consecuencia, no resultan aplicables las disposiciones sobre los costes de producción cercanos a la adquisición y los costes de rehabilitación pueden tratarse como gastos relacionados con los ingresos deducibles de inmediato.
Preguntas frecuentes
Preguntas frecuentes
¿Qué son los gastos de fabricación próximos a la adquisición (anschaffungsnahe Herstellungskosten)?
Los anschaffungsnahe Herstellungskosten son gastos de reparación y modernización de un inmueble que se producen dentro de los 3 años posteriores a la adquisición y que, netos, superan el 15 % del coste de adquisición (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG). Deben imputarse a los costes de producción, activarse y amortizarse a lo largo de la vida útil. Queda excluida su deducción inmediata como gastos relacionados con los ingresos (Werbungskosten).
¿Cómo afecta el plazo de 3 años a los gastos deducibles (Werbungskosten) ya aplicados?
Todos los gastos de reparación y modernización dentro del plazo de 3 años se suman. Si el límite del 15 % se supera por medidas posteriores, los importes deducidos previamente como Werbungskosten deben reclasificarse con efecto retroactivo y distribuirse mediante la amortización del inmueble. Esto puede dar lugar a liquidaciones tributarias modificadas.
¿Las reparaciones estéticas (Schönheitsreparaturen) cuentan como costes de producción próximos a la adquisición (anschaffungsnahe Herstellungskosten)?
Sí. El BFH determinó en su sentencia de 14.6.2016 (IX R 22/15) que las reparaciones estéticas, como los trabajos de pintura, por regla general no se consideran trabajos de conservación que se realicen anualmente. Por tanto, deben incluirse en el cálculo del límite del 15 %.
¿Qué gastos quedan excluidos de los costes de producción próximos a la adquisición?
No se incluyen los gastos por ampliaciones del edificio, como anexos o acondicionamientos de tejado conforme al § 255 Abs. 2 S. 1 HGB, ni los trabajos de mantenimiento recurrentes anuales (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG). Tampoco se incluyen los costes que se generen antes de la adquisición del edificio (BFH, resolución de 28.4.2020, Az. IX B 121/19).
¿Se aplica la norma sobre gastos de producción próximos a la adquisición en caso de retirada del patrimonio empresarial?
No. Si un inmueble se traspasa del patrimonio empresarial al patrimonio privado por el mismo contribuyente, no se produce una operación de adquisición. Los gastos de rehabilitación posteriores no deben, por tanto, activarse conforme al § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG, sino que pueden deducirse de forma inmediata como gastos relacionados con los ingresos (Werbungskosten).