Pour les salariés au service de la République fédérale d'Allemagne (par ex. ambassadeurs), les commerciaux itinérants, les salariés en détachement, etc., il est tout à fait courant d'exercer son activité pendant plusieurs jours, semaines ou mois sur le lieu de travail à l'étranger. Dans ces cas, l'employeur met généralement un logement à disposition de ses salariés. Il peut toutefois arriver que les salariés doivent assumer eux-mêmes une partie des frais de logement, voire prendre entièrement à leur charge un logement personnel. La manière dont les dépenses liées à une double résidence doivent être prises en compte dans la déclaration d'impôt, en particulier lorsque le lieu de travail est à l'étranger, est exposée ci-après à l'aide d'un arrêt récent du BFH.
Contexte : frais de logement en cas de double résidence
Sont en principe reconnues comme frais professionnels (Werbungskosten) toutes les dépenses liées à un second logement justifié par des motifs professionnels (en plus d'un logement privé). Par ailleurs, le contribuable doit également supporter financièrement la charge du logement (pas de remboursement intégral ni de mise à disposition par l'employeur). Pour les logements dans le cadre d'une double résidence en Allemagne, depuis la période d'imposition 2014, seules des dépenses (charges comprises) à concurrence de 1 000 EUR par mois peuvent être déduites (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG). Les frais de déplacement liés à la double résidence peuvent être pris en compte à raison d'un trajet familial par semaine (domicile – 1er lieu d'activité – domicile), même si le contribuable effectue plus fréquemment le trajet entre son domicile et son 1er lieu d'activité (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 5 EStG). 0,30 EUR peuvent être retenus pour chaque kilomètre entier parcouru (aller-retour) (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 6 EStG).
Litige : ambassadeur à l'étranger avec double résidence
Les requérants sont, pour l'année litigieuse, des époux soumis à imposition commune. Le requérant a exercé, durant l'année litigieuse, les fonctions d'ambassadeur de la République fédérale d'Allemagne, d'abord dans la République A, puis dans la République B. Pendant la durée de ses fonctions, un logement lui a été mis à disposition dans chacun des deux États d'affectation (en A : 249,22 m² et en B : 185,62 m²). Une retenue dite d'indemnité de logement de fonction (Dienstwohnungsvergütung) a toutefois été effectuée sur son salaire. Le contribuable a en conséquence déclaré les montants retenus pour les logements à l'étranger comme frais professionnels au titre d'une double résidence dans sa déclaration d'impôt. Contrairement à la position du contribuable, l'administration fiscale s'est référée aux standards minimaux du droit social de 60 m² pour les logements en Allemagne en cas de double résidence et n'a admis la déduction des frais professionnels qu'à proportion de ces 60 m².
Arrêt du BFH : reconnaissance intégrale des dépenses pour double résidence à l'étranger
Dans son arrêt, le BFH a donné raison au contribuable. La décision a été motivée comme suit : la typification consistant à plafonner les frais de logement dans le cadre d'une double résidence aux standards minimaux du droit social de 60 m² pour les logements en Allemagne est admise. Cette typification ne peut toutefois pas être transposée aux standards de logement à l'étranger ; une adaptation aux conditions propres à chaque pays doit être effectuée. En outre, les autorités allemandes ne peuvent pas davantage déterminer de loyers moyens fiables correspondant aux standards minimaux de logement à l'étranger, de sorte que la déduction effective des frais professionnels (frais de logement nécessaires) en cas de double résidence à l'étranger doit même être appréciée au cas par cas. Les montants retenus pour la double résidence à l'étranger doivent donc, en l'espèce, être intégralement reconnus au titre des revenus imposables.
Questions fréquentes
Questions fréquentes
Le plafond de 1 000 EUR pour la double résidence s'applique-t-il aussi à l'étranger ?
Non. Le plafond mensuel de 1 000 EUR prévu au § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG ne s'applique qu'aux logements situés en Allemagne. En cas de double résidence à l'étranger, les frais de logement réellement nécessaires sont déductibles au titre des frais professionnels (Werbungskosten).
La limite de 60 m² applicable au second logement dans le cadre de la double résidence (doppelte Haushaltsführung) s'applique-t-elle aussi aux logements situés à l'étranger ?
Non. Le BFH a jugé que la typification de 60 m², admise pour des raisons de droit social, ne vaut que pour les logements situés en Allemagne. Pour les logements à l'étranger, il convient de tenir compte des spécificités locales, car les autorités allemandes ne peuvent pas déterminer de manière fiable les loyers moyens correspondant aux standards étrangers.
Comment les frais de logement liés à une double résidence à l'étranger sont-ils pris en compte fiscalement ?
L'appréciation se fait au cas par cas. Sont déterminants les frais de logement réellement nécessaires, en tenant compte des conditions de logement dans l'État d'activité concerné. La limitation forfaitaire de surface applicable en Allemagne ne s'applique pas.
Les frais de logement peuvent-ils être déduits lorsque l'employeur met à disposition un logement de fonction ?
Oui, à condition que le salarié supporte effectivement une charge financière, par exemple via une indemnité de logement de fonction retenue sur le salaire. En revanche, si les frais sont intégralement remboursés par l'employeur ou si le logement est mis à disposition gratuitement, aucune déduction au titre des frais professionnels n'est possible.
Combien de voyages de retour au domicile familial sont déductibles par semaine en cas de double résidence ?
Un seul voyage de retour au domicile familial entre le logement et le premier lieu d'activité est déductible par semaine, même si le contribuable effectue le trajet plus souvent (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 5 EStG). Un montant de 0,30 EUR peut être appliqué par kilomètre entier de distance simple.