De nombreux bâtiments récemment acquis, qui ont déjà « quelques années au compteur », ne répondent pas entièrement aux exigences de leur propriétaire. C'est pourquoi, à l'occasion de l'acquisition, des travaux de remise en état et de modernisation sont fréquemment engagés sur le bien immobilier concerné. Il convient alors de tenir compte des frais d'entretien assimilés à des frais de construction (anschaffungsnahe Herstellungskosten) afin d'éviter de mauvaises surprises. Ce qui se cache derrière cette notion et quels autres aspects doivent être pris en considération est expliqué ci-après.
Principes : frais d'entretien assimilés à des frais de construction
En principe, lorsque, dans un délai de 3 ans suivant l'acquisition d'un bien immobilier, des dépenses de remise en état et de modernisation sont engagées et que ces dépenses, hors taxe sur la valeur ajoutée, dépassent 15 pour cent du coût d'acquisition, ces dépenses peuvent être rattachées aux frais de construction du bâtiment (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 EStG). Cela signifie que ces frais doivent être inscrits à l'actif et amortis sur la durée d'utilisation du bâtiment. Une déduction immédiate au titre des frais professionnels (Werbungskosten) est donc exclue.
Frais d'entretien assimilés à des frais de construction : délai de 3 ans
Lors de travaux de remise en état et de modernisation, il convient de porter une attention particulière à la limite temporelle marquante de 3 ans. En effet, si le contribuable a, dès le début de la première année suivant l'acquisition, effectué de petits travaux de rénovation et que ceux-ci ont été d'abord, à juste titre, comptabilisés comme frais professionnels immédiatement déductibles, puis qu'il entreprend, au cours de la troisième année suivant l'acquisition, des mesures de modernisation plus importantes, l'ensemble des dépenses doit être considéré globalement. Si, lors de la comparaison des dépenses avec la limite légale, le contribuable franchit le seuil de 15 pour cent, ces dépenses doivent être rattachées aux frais de construction du bâtiment. En conséquence, les frais professionnels de la première année suivant l'acquisition du bien seraient diminués du montant des travaux de rénovation, ceux-ci devant désormais être amortis avec le bâtiment. Cela peut donc donner lieu à des avis d'imposition rectificatifs ultérieurs.
Que comprennent les frais d'entretien assimilés à des frais de construction ?
Des frais d'entretien assimilés à des frais de construction doivent en principe être distingués les dépenses d'extension du bâtiment (annexe, aménagement des combles, etc.) au sens du § 255 Abs. 2 S. 1 HGB ainsi que les dépenses de travaux d'entretien annuels (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG). En revanche, la question de savoir dans quelle mesure les dépenses pour des améliorations substantielles du bâtiment (§ 255 Abs. 2 S. 1 HGB) doivent être incluses doit être examinée au cas par cas. Il est souvent discutable de savoir si ces frais relèvent déjà, par nature, des frais de construction du bâtiment. Cette incertitude peut tout à fait être exploitée en faveur du contribuable, notamment lorsque la prise en compte de certains frais conduirait à dépasser la limite de 15 pour cent. Dans ce cas, il peut être judicieux de qualifier comme frais de construction du bâtiment les coûts qui pourraient, par nature, leur être rattachés. Le contribuable retrouve ainsi une marge de manœuvre jusqu'à atteindre la limite de 15 pour cent, et les dépenses de remise en état et de modernisation déjà prises en compte peuvent continuer à être traitées comme frais professionnels immédiatement déductibles. En pratique, il était par ailleurs longtemps controversé de savoir si les travaux de remise en état esthétique (par exemple les travaux de peinture) devaient être rattachés aux frais d'entretien assimilés à des frais de construction. Le BFH a désormais jugé à ce sujet (BFH 14.6.16, IX R 22/15) qu'il ne s'agit généralement pas de travaux d'entretien récurrents annuels et qu'ils doivent par conséquent être pris en compte dans le cadre du seuil de 15 pour cent. En outre, toutes les formes classiques de travaux de maintenance peuvent également être rattachées aux frais d'entretien assimilés à des frais de construction. Sont également concernés les frais d'élimination des vices cachés devant être corrigés après l'achat, ainsi que les frais d'élimination des défauts et altérations liés à l'âge du bien.
Frais engagés avant l'acquisition
Les dépenses que le contribuable engage avant l'acquisition du bâtiment ne sont pas à rattacher aux frais d'entretien assimilés à des frais de construction. C'est ce qu'a également confirmé un arrêt du BFH (BFH, décision du 28.4.2020, IX B 121/19), le texte légal indiquant expressément « après l'acquisition ».
Retrait d'un bien immobilier de l'actif professionnel – pas d'acquisition
Lorsqu'un bien immobilier est retiré de l'actif professionnel pour être affecté au patrimoine privé du même contribuable, puis fait l'objet de travaux de rénovation, cela ne constitue pas une opération d'acquisition imposable. Par conséquent, les règles relatives aux frais d'entretien assimilés à des frais de construction ne s'appliquent pas et les frais de rénovation peuvent être traités comme frais professionnels immédiatement déductibles.
Questions fréquentes
Questions fréquentes
Que sont les coûts de production assimilés à des coûts d'acquisition (anschaffungsnahe Herstellungskosten) ?
Il s'agit des dépenses de remise en état et de modernisation d'un immeuble engagées dans les 3 ans suivant l'acquisition et dépassant, hors TVA, 15 % du prix d'acquisition (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG). Elles sont assimilées à des coûts de production, doivent être inscrites à l'actif et amorties sur la durée d'utilisation. Une déduction immédiate au titre des frais professionnels est alors exclue.
Quelles sont les conséquences du délai de 3 ans sur les frais professionnels déjà déduits ?
Toutes les dépenses d'entretien et de modernisation engagées dans le délai de 3 ans sont cumulées. Si le seuil de 15 % n'est franchi qu'à la suite de travaux ultérieurs, les montants antérieurement déduits comme frais professionnels doivent être requalifiés rétroactivement et répartis sur l'amortissement du bâtiment. Cela peut entraîner la modification des avis d'imposition.
Les réparations esthétiques font-elles partie des frais de production assimilés aux frais d'acquisition (anschaffungsnahe Herstellungskosten) ?
Oui. Le BFH a jugé, par arrêt du 14.6.2016 (IX R 22/15), que les réparations esthétiques telles que les travaux de peinture ne relèvent généralement pas des travaux d'entretien annuels récurrents. Elles doivent donc être intégrées dans le contrôle du seuil de 15 %.
Quelles dépenses sont exclues des frais de production proches de l'acquisition (anschaffungsnahe Herstellungskosten) ?
Sont exclues les dépenses relatives à des extensions du bâtiment telles que les annexes ou les aménagements de combles selon le § 255 Abs. 2 S. 1 HGB, ainsi que les travaux d'entretien récurrents annuels (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG). Sont également exclus les coûts engagés avant l'acquisition du bâtiment (BFH, décision du 28.4.2020, Az. IX B 121/19).
La règle relative aux frais de production proches de l'acquisition s'applique-t-elle en cas de prélèvement de l'actif professionnel ?
Non. Lorsqu'un bien immobilier est transféré par le même contribuable de l'actif professionnel au patrimoine privé, il n'y a pas d'opération d'acquisition. Les frais de rénovation ultérieurs ne doivent donc pas être activés en application du § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG, mais peuvent être déduits immédiatement en tant que frais professionnels (Werbungskosten).