Cuando un arrendatario asume los gastos de instalación o reforma en el edificio empresarial que tiene arrendado, dichos desembolsos pueden activarse y amortizarse en el inmovilizado del arrendatario, aunque jurídicamente el edificio no le pertenezca. A continuación explicamos qué requisitos deben cumplirse para tal activación en el inmovilizado del arrendatario, en qué categorías se dividen las instalaciones y reformas del arrendatario y cuál es su respectivo tratamiento fiscal.
Definición: instalaciones del arrendatario
Las instalaciones y reformas del arrendatario son aquellas actuaciones constructivas que un titular del derecho de uso encarga en nombre propio y por cuenta propia en suelo ajeno, siempre que tales gastos no constituyan gastos de conservación (escrito del BMF: tratamiento fiscal a efectos del impuesto sobre la renta de las instalaciones y reformas del arrendatario).
Las instalaciones y reformas del arrendatario pueden clasificarse en las siguientes categorías:
- Componente aparente (Scheinbestandteil)
Los componentes aparentes surgen cuando el arrendatario incorpora bienes a un edificio con una finalidad temporal. Conforme a la jurisprudencia del BFH, se presume una finalidad temporal cuando:
- la vida útil habitual del bien > vida útil efectiva del bien,
- según el conjunto de circunstancias quepa concluir que el bien instalado será retirado posteriormente y
- el bien desmontado no tenga un mero valor de chatarra, sino un valor de mercado acorde a las circunstancias (cf. sentencias del BFH de 24.11.1970 – BStBl 1971 II p. 157 y de 4.12.1970 –
BStBl 1971 II p. 165).
Si se cumplen estas condiciones, puede partirse de que la instalación o reforma del arrendatario constituye un componente aparente.
- Instalaciones técnicas de explotación (Betriebsvorrichtungen)
Las instalaciones técnicas de explotación no sirven al uso del edificio. Son dispositivos de toda índole mediante los cuales se ejerce de forma directa la actividad empresarial del arrendatario (función asimilable a la de una máquina). Ejemplos son los montacargas, las cintas transportadoras, las plataformas de trabajo, etc.
- Propiedad económica (otras instalaciones y reformas del arrendatario)
Si los gastos del arrendatario no constituyen ni un componente aparente ni una instalación técnica de explotación, pueden no obstante activarse como bien material en el inmovilizado del arrendatario si este adquiere la propiedad económica de las instalaciones o reformas que ha sufragado. El arrendatario se convierte en propietario económico cuando, aun comprendiendo el derecho de restitución del arrendador tras la finalización del contrato también los bienes adquiridos por el arrendatario, dicho derecho carece de relevancia económica. La relevancia económica decae si:
- el bien instalado se consume técnica o económicamente durante la duración previsible del arrendamiento, o
- el arrendatario puede esperar, al finalizar el contrato de arrendamiento, al menos el reembolso del valor común del bien adquirido.
- Ventaja especial de uso empresarial (otras instalaciones y reformas del arrendatario)
Si se excluyen las demás categorías y la instalación o reforma del arrendatario sirve a un fin empresarial o profesional especial de este, también puede activarse como bien material del inmovilizado.
Consecuencias jurídicas y métodos de amortización — categorías de instalaciones del arrendatario
- Componentes aparentes e instalaciones técnicas de explotación
Los componentes aparentes y las instalaciones técnicas de explotación constituyen, al activarse, en principio bienes muebles del inmovilizado. La amortización por parte del arrendatario es posible, por tanto, bien a lo largo de la duración del arrendamiento, bien a lo largo de la vida útil habitual conforme al § 7 Abs. 1 y 2 EStG.
- Propiedad económica y ventaja de uso empresarial
Las instalaciones y reformas del arrendatario que puedan incluirse en las categorías mencionadas constituyen, por regla general, bienes inmuebles del inmovilizado del arrendatario. La amortización es posible, por tanto, bien a lo largo de la vida útil del edificio, bien según su vida útil habitual conforme al § 7 Abs. 5a EStG.
Preguntas frecuentes
Preguntas frecuentes
¿Qué son las instalaciones y reformas del arrendatario (Mietereinbauten y Mieterumbauten)?
Los Mietereinbauten y Mieterumbauten son obras que un titular de un derecho de uso (arrendatario) realiza en nombre propio y por cuenta propia sobre un terreno o edificio ajeno, siempre que no se trate de simples gastos de conservación. Bajo determinadas condiciones, pueden activarse en el inmovilizado del arrendatario y amortizarse, aunque el edificio pertenezca jurídicamente al arrendador.
¿En qué categorías se clasifican fiscalmente las instalaciones del arrendatario (Mietereinbauten)?
Las Mietereinbauten se dividen en cuatro categorías: Scheinbestandteile (componentes aparentes), Betriebsvorrichtungen (instalaciones operativas), otras Mietereinbauten en propiedad económica del arrendatario y otras Mietereinbauten con una ventaja particular de uso empresarial o profesional. Esta clasificación determina si se trata de bienes muebles o inmuebles y cómo se aplica la amortización.
¿Cuándo se considera que una instalación realizada por el arrendatario constituye un componente aparente (Scheinbestandteil)?
Existe un Scheinbestandteil cuando el arrendatario incorpora un bien al inmueble únicamente con fines temporales. Según la jurisprudencia del BFH, se requiere que la vida útil habitual sea superior a la vida útil efectiva, que, según las circunstancias, sea previsible un desmontaje posterior y que el bien conserve, en el momento del desmontaje, un valor residual superior al mero valor de chatarra.
¿Cuándo se convierte el arrendatario en propietario económico de una mejora del inmueble arrendado?
El arrendatario se convierte en propietario económico cuando el derecho de restitución del arrendador sobre los bienes incorporados deja de tener relevancia económica tras la finalización del contrato de arrendamiento. Esto ocurre cuando el bien incorporado se consume técnica o económicamente durante la duración previsible del arrendamiento, o cuando el arrendatario puede esperar al menos el reembolso del valor común al finalizar el contrato.
¿Cómo se amortizan fiscalmente las distintas obras o instalaciones realizadas por el arrendatario?
Los componentes aparentes (Scheinbestandteile) y los equipos operativos (Betriebsvorrichtungen) se consideran bienes muebles y se amortizan durante el plazo del arrendamiento o la vida útil habitual conforme al § 7 Abs. 1 y 2 EStG. En cambio, las obras del arrendatario en propiedad económica, así como aquellas con una ventaja operativa específica, son por regla general bienes inmuebles y se amortizan según la vida útil del edificio o conforme al § 7 Abs. 5a EStG.
¿Qué diferencia hay entre una Betriebsvorrichtung (instalación operativa) y otras Mietereinbauten (mejoras realizadas por el arrendatario)?
Una Betriebsvorrichtung no sirve al uso del edificio, sino directamente a la actividad empresarial del arrendatario y tiene una función similar a la de una máquina, como montacargas, cintas transportadoras o plataformas de trabajo. Otras Mietereinbauten, en cambio, sirven al uso del propio edificio y solo se activan en el balance cuando el arrendatario adquiere la propiedad económica o existe una ventaja de uso empresarial específica.