Installations photovoltaïques – co-entrepreneuriat et contamination commerciale

Avec l'extension de l'exonération à l'impôt sur le revenu prévue au paragraphe 3 n° 72 EStG, les limites de l'exonération fiscale pour l'exploitation d'installations photovoltaïques ont été élargies. Pour les sociétés de personnes à gestion patrimoniale qui étaient jusqu'ici contaminées commercialement par l'exploitation d'installations photovoltaïques, cette contamination disparaît désormais fréquemment. Il convient maintenant de gérer les conséquences fiscales qui en découlent.

Théorie de la contamination – quelles sociétés sont concernées ?

Quiconque exploite une installation photovoltaïque réalise en principe des revenus d'activité commerciale (§ 15 EStG). Parallèlement, un contribuable peut également percevoir, de manière indépendante, d'autres revenus, par exemple issus de la location et de l'affermage (§ 21 EStG). Un problème survient lorsque ces revenus ne sont pas perçus par une personne physique, mais par une société de personnes (par exemple une GbR). Si cette société de personnes n'exerce d'abord qu'une activité de gestion patrimoniale (par exemple des revenus de location et d'affermage), elle se trouve contaminée commercialement dès la mise en service d'une installation photovoltaïque (§ 15 Abs. 3 EStG). Cela signifie que l'ensemble des revenus perçus par cette société de personnes est requalifié en revenus d'activité commerciale et que les biens économiques doivent en conséquence être intégralement inscrits à l'actif d'exploitation (par exemple les immeubles servant à la perception de revenus locatifs).

Disparition de la contamination commerciale – extension de l'exonération fiscale des installations PV

La loi fiscale annuelle 2022 a élargi les limites de l'exonération à l'impôt sur le revenu des installations photovoltaïques selon le § 3 Nr. 72 EStG. Il peut en résulter que des installations photovoltaïques auparavant imposables soient désormais exonérées à l'impôt sur le revenu. Si les produits de l'installation photovoltaïque sont exonérés, une société de personnes à gestion patrimoniale ne perçoit également plus de revenus d'activité commerciale à compter de 2022. La contamination commerciale antérieure des revenus et l'affectation des biens économiques au patrimoine professionnel disparaissent donc. Les biens concernés sortent en conséquence du patrimoine d'exploitation. Cette opération de prélèvement peut toutefois entraîner la révélation de plus-values latentes importantes, lesquelles doivent alors être imposées (par exemple les immeubles servant à la perception de revenus locatifs).

Prolongation du délai jusqu'au 31.12.2023

Dans sa circulaire du 17.07.2023, l'administration fiscale a toutefois admis une prolongation du délai au-delà de l'entrée en vigueur des exonérations fiscales. Pour des motifs de protection de la confiance légitime, il est renoncé à un prélèvement lorsque l'affectation des plus-values latentes au patrimoine d'exploitation est rétablie pour d'autres motifs avant le 31 décembre 2023 (BMF du 17.7.2023, DStR 2023, 1659, point 23).

Vérification de la contamination commerciale

Pour qu'il y ait contamination commerciale des autres revenus, les seuils de minimis doivent être dépassés. Il convient donc d'abord de vérifier si une telle contamination commerciale aurait existé par le passé. Les seuils de minimis sont les suivants :

Pour qu'il y ait contamination commerciale, le chiffre d'affaires commercial doit dépasser 3 % du chiffre d'affaires net total de la société et excéder 24 500 EUR par année civile.

Ce seuil de minimis n'a, par le passé, été que rarement dépassé par les petites installations photovoltaïques.

Solutions possibles – maintien de l'affectation des plus-values latentes

Lorsqu'il existait une contamination commerciale et donc une affectation de biens économiques au patrimoine d'exploitation, les options suivantes peuvent être envisagées afin d'éviter une imposition au titre du prélèvement :

1. Transformation de la forme sociale en une société de personnes à caractère commercial (par exemple GmbH & Co. KG).
2. Extension de l'installation photovoltaïque au-delà des limites actuelles de l'exonération à l'impôt sur le revenu prévues au § 3 Nr. 72. À défaut, les unités d'habitation ou unités commerciales d'un bâtiment d'exploitation peuvent être réduites, dans la mesure où elles sont déterminantes pour l'étendue de l'exonération fiscale.
3. Le co-entrepreneuriat exerce une autre activité commerciale.
4. Le co-entrepreneuriat est apporté à un autre co-entrepreneuriat à caractère commercial ou à une société de capitaux.

Remarque : un maintien de l'affectation est-il pertinent ?

Enfin, le co-entrepreneuriat doit naturellement aussi se demander si un maintien de l'affectation est judicieux ou si les gains de prélèvement doivent être imposés.

Cette question se pose en particulier lorsque la contamination commerciale n'a duré que quelques années, car il est alors peu probable que des plus-values latentes importantes aient pu se constituer dans les biens patrimoniaux. La charge fiscale ne serait donc pas particulièrement élevée.

En effet, en cas de maintien de l'affectation des plus-values latentes, non seulement le moment auquel intervient l'imposition au titre du prélèvement est reporté, mais le fait générateur de l'impôt peut également augmenter encore. Par ailleurs, une contamination commerciale continue des revenus entraînerait la perte de certains allégements fiscaux (par exemple la réduction au titre de la taxe professionnelle pour les sociétés à gestion patrimoniale, le délai spéculatif de dix ans).