BVerfG : les avantages fiscaux pour les biens professionnels sont-ils inconstitutionnels ?

La Cour constitutionnelle fédérale est saisie : les avantages prévus par le droit des successions pour les biens professionnels sont-ils inconstitutionnels ? © Matthias Cantow CC 3.0 / wikipedia.de

Un arrêt de la Cour constitutionnelle fédérale (BVerfG) est attendu encore en 2014. Selon la Cour fédérale des finances (BFH), les exonérations prévues par la loi sur les droits de succession (Erbschaftsteuergesetz) en faveur des biens professionnels sont inconstitutionnelles. Pour cette raison, l'administration fiscale a ordonné, pour tous les dossiers fiscaux ouverts à compter du 01/01/2009, que l'impôt ne soit fixé qu'à titre provisoire dans les avis d'imposition. Le BFH a saisi la Cour constitutionnelle fédérale (décision du 27/09/2012, Az. II R 9/11) afin de déterminer si les avantages prévus par le droit des successions en faveur des biens professionnels sont compatibles avec le principe d'égalité inscrit dans la Loi fondamentale, sachant qu'aucune exonération comparable n'existe pour les biens privés. La décision définitive du BVerfG est attendue dans le courant de l'année. Nombreux sont ceux qui s'inquiètent désormais au sujet des biens professionnels déjà transmis sous le nouveau régime de faveur : à quoi faut-il s'attendre ? Quelles peuvent être les conséquences de l'arrêt ? Une action est-elle nécessaire à court terme, avant le prononcé de la décision de la Cour constitutionnelle fédérale ? Que prévoit la situation pour les transmissions de biens professionnels déjà réalisées ?

• Avis d'imposition devenus définitifs : les avis d'imposition déjà définitifs et donc non modifiables restent inchangés, avec les avantages.
• Avis d'imposition assortis d'une réserve : les avis d'imposition fixés à titre provisoire par l'administration fiscale (§ 164 AO) ou les avis fixés provisoirement sur ce point (§ 165 AO) pourront, après le prononcé de l'arrêt, être intégralement modifiés concernant les biens professionnels déjà transmis – y compris après la décision de la Cour.

Toutefois, si le droit en vigueur sur les droits de succession est déclaré inconstitutionnel, la Cour peut prononcer la nullité des dispositions de la loi. Dans ce cas, toutes les impositions provisoires établies par l'administration fiscale devraient être annulées et, simultanément, aucun nouvel impôt ne pourrait être fixé, faute de base légale valide. Le législateur ne pourrait pas adopter rétroactivement une nouvelle réglementation au détriment des contribuables, ce qui n'est pas permis sur le plan constitutionnel = protection de la confiance légitime. Que se passe-t-il si la Cour constitutionnelle estime le droit des successions en vigueur conforme à la Constitution ? Si le BVerfG juge la loi actuelle sur les droits de succession conforme à la Constitution, il est logiquement possible de continuer à recourir aux régimes d'exonération applicables aux biens professionnels. Mais : les avis fixés sous réserve de contrôle ne deviennent pas automatiquement définitifs. Il est donc conseillé aux contribuables de demander, pour ces avis, leur déclaration de caractère définitif, afin qu'ils ne soient plus modifiables sur aucun point. Qu'en est-il des dossiers déjà déposés auprès de l'administration fiscale mais non encore liquidés, c'est-à-dire pour lesquels aucun avis d'imposition n'a encore été émis ? Si le BVerfG déclare le droit en vigueur conforme à la Constitution, les dossiers seront liquidés selon les règles d'exonération en vigueur pour les biens professionnels. Si le droit des successions en vigueur devait effectivement être déclaré nul, l'administration ne pourrait plus liquider les dossiers, ce qui signifierait qu'aucun impôt ne pourrait être fixé ! Il est toutefois plus probable que le BVerfG déclare l'incompatibilité du droit en vigueur avec le principe d'égalité, obligeant ainsi le législateur allemand à adopter une nouvelle réglementation conforme à la Constitution, dans un délai déterminé. Dans cette hypothèse, toutes les impositions resteraient provisoires.

L'arrêt sera peut-être rendu ici : vue de la salle d'audience de la Cour constitutionnelle fédérale, dans son siège temporaire, © Erol Pohlreich, CC 2.0 / flickr.com

Comment le BVerfG va-t-il statuer et que peut-on éventuellement encore entreprendre avant le prononcé de l'arrêt ? Personne ne connaît malheureusement la réponse à ce jour. Nous avons toutefois examiné les décisions possibles de la Cour et préparé des recommandations d'action. Le BVerfG pourrait éventuellement déclarer l'incompatibilité du droit des successions avec le principe d'égalité. Selon nous, cette hypothèse n'est même pas tout à fait improbable. Dans ce cas, le législateur devrait adopter une nouvelle réglementation dans un délai déterminé. Les avis fixés sous réserve ne deviendraient pas automatiquement définitifs. Mais : pas d'inquiétude : une modification des avis d'imposition déjà émis au détriment du contribuable ne serait pas non plus admise. Notre recommandation : veuillez demander à l'administration fiscale que l'avis soit déclaré définitif. Qu'en est-il des dossiers (ouverts) déposés auprès de l'administration fiscale avant le prononcé de l'arrêt mais non encore liquidés, c'est-à-dire pour lesquels aucun avis d'imposition n'a encore été émis ? Si le droit en vigueur était déclaré conforme à la Constitution, les règles d'exonération relatives aux biens professionnels resteraient inchangées ; si la Cour décide que le droit antérieur reste applicable jusqu'à ce qu'une nouvelle décision soit prise, le droit en vigueur resterait également maintenu pendant cette période. Si en revanche le BVerfG décide que le droit en vigueur est nul, la liquidation des dossiers en cours ne serait plus possible. Ces dossiers resteraient donc, par voie de conséquence logique, exonérés. Si le droit des successions actuellement en vigueur est déclaré nul : qu'en est-il des dossiers intervenus après l'arrêt du BVerfG mais avant l'entrée en vigueur d'une nouvelle loi sur les droits de succession ? Dans ce cas, il serait possible de procéder à une transmission de biens professionnels totalement exonérée d'impôt. Nous estimons toutefois plus probable que la Cour se limite à constater l'incompatibilité de la loi sur les droits de succession actuellement en vigueur avec la Loi fondamentale et laisse subsister le droit antérieur jusqu'à une nouvelle réglementation. Il serait alors possible, jusqu'à l'entrée en vigueur d'une nouvelle loi, de continuer à transmettre des biens professionnels dans le cadre des régimes d'exonération actuellement en vigueur. Des liquidations définitives ne pourraient donc être effectuées que tant que le droit antérieur reste applicable. Quels inconvénients sont à craindre pour les contribuables ? En règle générale : les modifications des avis définitifs ne sont plus possibles. Il est donc préférable, dans tous les cas, de demander que les avis soient fixés à titre définitif. Les modifications d'avis provisoires au détriment du contribuable ne sont pas possibles. Seules les modifications en faveur du contribuable sont admises. Si une nouvelle réglementation devait intervenir, le contribuable ne pourrait subir rétroactivement aucun désavantage pour les transmissions intervenues entre-temps. Toute personne envisageant de transmettre des biens professionnels devrait le faire si possible avant le prononcé de l'arrêt du BVerfG, afin de bénéficier encore actuellement des règles d'exonération. Mais : le temps presse, il convient d'agir rapidement. Au total, le contribuable ne pourrait subir des inconvénients que si la Cour – hypothèse que nous estimons plutôt improbable – devait déclarer ponctuellement nuls les régimes d'exonération actuellement en vigueur.