El Tribunal Fiscal (Finanzgericht, FG) de Münster ha considerado (en sentencia de 29/03/2017 - 7 K 3675/13 E, G, U) que un sistema basado en Microsoft Access es susceptible de manipulación (no se admitió el recurso de revisión). En la resolución se pronuncia con carácter general sobre los requisitos bajo los cuales un sistema de caja basado en PC puede considerarse, excepcionalmente, no manipulable.
Hechos:
El demandante explotaba durante los ejercicios controvertidos dos peluquerías y registraba los ingresos en efectivo mediante un software de caja basado en PC, que disponía también de otras funciones como fichero de clientes o gestión de citas. En el marco de una inspección fiscal, el demandante no presentó los protocolos de programación de la caja, por lo que la Administración tributaria practicó importantes estimaciones adicionales sobre los volúmenes de negocio y beneficios del demandante para los años 2007 a 2009. Estas se basaron en un cálculo de movimientos de efectivo (Bargeldverkehrsrechnung) así como en un cálculo de los denominados «ingresos por productos químicos» («Chemieumsätze»). Dicho cálculo se basó en el análisis de una parte de las compras de mercancías correspondientes a 2007.
Decisión y fundamentación del FG Münster:
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Se aportó un dictamen pericial que concluyó que el sistema Microsoft Access utilizado por el demandante, debido a la vinculación entre distintos archivos de bases de datos, resulta difícil de manipular. No obstante, una manipulación posterior sería posible para personas con formación y conocimientos informáticos, o mediante el uso de los programas correspondientes, incluso a posteriori y sin posibilidad de rastreo.
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Dado que la llevanza de caja del demandante no era conforme, la Administración tributaria tendría, en principio, facultad de estimación. En las empresas con uso intensivo de efectivo que utilizan sistemas de caja electrónicos programables, la ausencia de los protocolos de programación constituye un defecto formal de peso.
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El demandante tampoco puede invocar que su sistema de caja, excepcionalmente, no ofrezca posibilidades de manipulación. A la luz del resultado del dictamen pericial, la Sala está convencida de que sí pueden realizarse manipulaciones en el sistema.
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No es relevante quién pueda llevar a cabo la manipulación ni con qué esfuerzo. El software utilizado por el demandante, con independencia de que sea manipulable ya por un usuario «normal» o de que este deba recurrir previamente a un especialista en informática, no ofrece garantía alguna del registro completo de todos los ingresos.
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Conforme a la jurisprudencia del BFH, requisito de una caja conforme es que esta no ofrezca posibilidades de manipulación, con independencia de que el demandante haya realizado o no manipulaciones efectivas.
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Únicamente procede limitar la cuantía de las estimaciones adicionales por defectos en la llevanza de caja a recargos de seguridad del 7,5 % de los ingresos declarados, ya que, a juicio del FG, el cálculo de movimientos de efectivo no puede servir de base. En el presente caso, la Administración tributaria no había determinado ni los saldos iniciales ni los finales; tampoco había indicado en qué hechos se basaba la determinación de los gastos de manutención. Asimismo, el cálculo de los «ingresos por productos químicos» habría conducido a un resultado no concluyente y situado fuera de las tablas oficiales de referencia. Ello podría justificarse, eventualmente, por el hecho de que los análisis se habían realizado únicamente por muestreo.
Fuente: FG Münster (online)
Preguntas frecuentes
Preguntas frecuentes
¿Cuándo se considera que un sistema de caja basado en PC es susceptible de manipulación?
Un sistema de caja basado en PC ya se considera susceptible de manipulación cuando son posibles modificaciones posteriores sin trazabilidad, con independencia de que tales manipulaciones solo pudieran realizarlas especialistas en TI o ya usuarios normales. El FG Münster (sentencia de 29.03.2017, 7 K 3675/13) aclaró que tampoco un sistema basado en Microsoft Access cumple este requisito. Lo decisivo es la posibilidad abstracta de manipulación, no si efectivamente se ha manipulado.
¿Qué consecuencias tiene la falta de protocolos de programación en las cajas registradoras electrónicas?
En empresas con un elevado volumen de efectivo que utilizan sistemas de caja electrónicos programables, la falta de los protocolos de programación constituye un defecto formal grave en la gestión de la caja. Este defecto faculta a la Administración tributaria para realizar una estimación conforme al § 162 AO. Por ello, los obligados tributarios deben conservar íntegramente todos los protocolos de configuración, programación y modificación de la caja.
¿Es suficiente con que un software de caja solo pueda ser manipulado por especialistas?
No. Según el criterio del FG Münster, es irrelevante quién pueda llevar a cabo la manipulación o con qué esfuerzo. Aun cuando solo un especialista en TI cualificado pudiera modificar datos de forma inadvertida mediante programas adicionales, el software no cumple los requisitos de una caja registradora conforme. Lo determinante es únicamente que el registro íntegro de todos los ingresos esté garantizado técnicamente.
¿En qué cuantía son admisibles las estimaciones complementarias en caso de deficiencias en la llevanza de caja?
El FG Münster limitó la estimación complementaria en el caso enjuiciado a un recargo de seguridad del 7,5 % de los ingresos declarados, ya que el cálculo del flujo de efectivo realizado por la Administración tributaria y la estimación de determinadas áreas de ingresos no resultaban concluyentes. Un cálculo del flujo de efectivo exige, en particular, la determinación de saldos iniciales y finales, así como gastos de manutención verificables. Las estimaciones por muestreo al margen de los baremos oficiales deben valorarse con cautela.
¿Debe demostrarse al contribuyente una manipulación efectiva?
No. Según la jurisprudencia del BFH, para rechazar la contabilidad de caja basta con que el sistema ofrezca posibilidades de manipulación. No se requiere una prueba concreta de manipulaciones efectivas por parte del contribuyente. Así, la mera vulnerabilidad técnica abstracta del sistema de caja es suficiente para fundamentar la facultad de estimación del Finanzamt.