Bij de verkoop van een voor eigen bewoning gebruikte onroerende zaak is de daaruit voortvloeiende vervreemdingswinst doorgaans vrijgesteld van belasting. Welke afzonderlijke mogelijkheden van belastingvrijstelling er bestaan bij de particuliere verkoop van onroerend goed en hoe de kortdurende verhuur van afzonderlijke kamers de belastingvrijstelling beïnvloedt, wordt hierna toegelicht aan de hand van een uitspraak van het BFH.
Basis: particuliere vervreemdingstransactie – belastingvrijstelling onroerend goed
In beginsel behoren tot de overige inkomsten volgens § 22 EStG ook de inkomsten uit particuliere vervreemdingstransacties (§ 22 Nr. 2 EStG juncto § 23 EStG). Onroerende zaken in het bijzonder worden bij vervreemding eveneens tot de inkomsten uit particuliere vervreemdingstransacties gerekend, wanneer ze tot het privévermogen behoorden en de periode tussen aanschaf/oplevering en vervreemding niet meer dan tien jaar bedraagt (10-jarige speculatietermijn op grond van § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG). Uitgezonderd van belastingheffing zijn daarbij onroerende zaken die in de periode tussen aanschaf/oplevering en vervreemding uitsluitend voor eigen bewoning (1e alternatief) of in het jaar van vervreemding en de twee daaraan voorafgaande jaren voor eigen bewoning (2e alternatief) zijn gebruikt (§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG). Bij het gebruik voor eigen bewoning volgens het tweede alternatief moeten de BFH-uitspraken ten gunste van deze belastingvrijstelling in acht worden genomen. Het volstaat namelijk dat alleen in het middelste kalenderjaar van de driejarige periode tot aan de vervreemding ononderbroken voor eigen bewoning wordt gebruikt. In de beide andere kalenderjaren hoeft aan deze voorwaarde niet te worden voldaan, maar binnen de totale beoordeling moet het gaan om een aaneengesloten periode waarin de woning voor eigen bewoning wordt gebruikt (BFH-uitspraak van 27.06.2017 – IX R 37/16).
BFH-uitspraak (BFH-uitspraak van 19.07.2022 – IX R 20/21): particuliere vervreemdingstransactie – verhuur van afzonderlijke kamers per dag
In geschil was of de winst uit de vervreemding van een Rijnhuis behoort tot de inkomsten uit particuliere vervreemdingstransacties, voor zover deze toerekenbaar is aan de per dag aan derden verhuurde kamers. Contractueel was bij de verhuur van de kamers bovendien overeengekomen dat de verhuurder respectievelijk huiseigenaar deze ruimten gedurende de gehele huurperiode niet mocht betreden.
De BFH wijst er in zijn uitspraak allereerst op dat de belastingvrijstelling op grond van gebruik voor eigen bewoning in de rechtspraak steeds zeer ruim is opgevat en daarom altijd per geval moet worden beoordeeld. In de basis geldt namelijk dat de belastingplichtige het gebouw ook zelf bewoont wanneer er sprake is van gezamenlijk gebruik met andere gezinsleden of zelfs met derden. Maar van gebruik voor eigen bewoning is logischerwijs geen sprake wanneer de belastingplichtige de woning tegen vergoeding of om niet aan een derde overlaat zonder deze tegelijkertijd zelf te bewonen. Volgt men deze rechtspraak, dan sluit de verhuur van afzonderlijke kamers per dag een gebruik voor eigen bewoning uit, vooral omdat de verhuurder respectievelijk huiseigenaar deze kamers tijdens de gebruiksoverlating niet mocht betreden. Een ruimtelijke of tijdelijke vrijstellingsgrens voor de fiscaal onschadelijke kortdurende verhuur van afzonderlijke woonruimten aan derden is wettelijk niet geregeld. Daarmee moet de winst uit de vervreemding van het Rijnhuis worden gesplitst. Maatstaf voor de verhouding van de splitsing is de verhouding tussen het woonoppervlak dat doorlopend voor eigen bewoning is gebruikt en het woonoppervlak dat per dag aan derden is verhuurd. Het deel van de vervreemdingswinst dat toerekenbaar is aan de per dag verhuurde ruimten is in zoverre belastbaar en behoort tot de overige inkomsten (§ 22 Nr. 2 EStG juncto § 23 EStG).
Veelgestelde vragen
Veelgestelde vragen
Wanneer is de winst uit de verkoop van een onroerend goed op grond van § 23 EStG belastingvrij?
De verkoopwinst is belastingvrij wanneer het onroerend goed tussen aanschaf/oplevering en verkoop uitsluitend voor eigen bewoning is gebruikt, of in het jaar van verkoop en de twee voorafgaande kalenderjaren voor eigen bewoning heeft gediend. Buiten deze gevallen is een verkoop binnen de 10-jarige speculatietermijn als particuliere vervreemdingstransactie belastingplichtig.
Volstaat voor de driejaarsregel van § 23 EStG een onafgebroken eigen gebruik in het middelste jaar?
Ja. Volgens rechtspraak van het BFH (IX R 37/16) is het voldoende dat het onroerend goed in het middelste kalenderjaar van de driejaarsperiode onafgebroken voor eigen bewoning wordt gebruikt. In het jaar van vervreemding en het daaraan voorafgaande jaar volstaat een gedeeltelijk gebruik, mits er in totaal sprake is van een aaneengesloten periode van eigen gebruik.
Welke gevolgen heeft de dagsgewijze verhuur van afzonderlijke kamers voor de belastingvrijstelling bij verkoop van een woning?
Volgens het arrest van het BFH van 19.07.2022 (IX R 20/21) sluit de dagsgewijze verhuur van afzonderlijke kamers aan derden voor deze ruimten een gebruik voor eigen bewoning uit. De verkoopwinst moet daarom worden gesplitst: het deel dat toerekenbaar is aan de aan derden verhuurde ruimten is als overige inkomsten belastbaar, terwijl het overige zelf bewoonde oppervlak belastingvrij blijft.
Bestaat er een bagatel- of vrijstellingsgrens voor de kortdurende verhuur van afzonderlijke kamers?
Nee, een ruimtelijke of tijdelijke vrijstellingsgrens voor de fiscaal onschadelijke kortdurende verhuur van afzonderlijke woonruimten aan derden is wettelijk niet geregeld. Reeds een geringe verhuur per dag leidt ertoe dat de evenredige verkoopwinst voor deze ruimten belastingplichtig wordt.
Op basis van welke maatstaf vindt de verdeling van de verkoopwinst plaats bij gedeeltelijke verhuur aan derden?
De verdeling vindt plaats naar verhouding van de woonoppervlakken: het permanent voor eigen woondoeleinden gebruikte oppervlak wordt afgezet tegen het per dag aan derden verhuurde oppervlak. Alleen het deel van de verkoopwinst dat toerekenbaar is aan de verhuurde ruimtes is belastbaar op grond van § 22 Nr. 2 jo. § 23 EStG.