Avantage en matière d'impôt sur le revenu
La loi fiscale annuelle 2022 (Jahressteuergesetz 2022) a exonéré d'impôt, sous certaines conditions, les recettes et prélèvements liés aux installations photovoltaïques (installations PV). L'exonération s'applique d'une part aux installations jusqu'à une puissance nominale brute de 30 kilowatts-crête (kWc) sur les maisons individuelles et les immeubles commerciaux, et d'autre part jusqu'à 15 kWc par unité d'habitation ou unité commerciale dans les immeubles collectifs et les bâtiments à usage mixte.
Au total, jusqu'à 100 kWc sont exonérés par contribuable ou par société de personnes (c'est-à-dire société de personnes GbR, KG). Le calcul de la capacité de l'installation se fonde ici sur les données enregistrées dans le registre central des données du marché (Marktstammdatenregister).
L'exonération s'applique indépendamment de l'utilisation de l'électricité produite (autoconsommation ou vente, par exemple à des locataires). La règle a été introduite avec effet rétroactif pour les recettes et prélèvements réalisés ou effectués après le 31/12/2021. Toutefois, ni le texte de la loi ni l'exposé des motifs n'ont permis de clarifier de nombreuses questions douteuses relatives à cette nouvelle règle, voire en ont soulevé de nouvelles. Une nouvelle circulaire du ministère fédéral des Finances (BMF) de juillet 2023 a désormais apporté des réponses à de nombreuses questions.
Seuil par bâtiment : 30 kWc ou 15 kWc
Le BMF précise que les plafonds de capacité de 30 kWc ou 15 kWc doivent être compris comme des seuils d'exonération (Freigrenzen). Si ces capacités sont dépassées par un exploitant pour un bien immobilier, l'ensemble des recettes et prélèvements devient imposable (effet dit « couperet »). En outre, l'installation PV doit être liée à un bâtiment. Les installations au sol, quelle que soit leur taille, ne sont donc pas éligibles.
Exemple 1
Un contribuable a installé sur sa maison individuelle une installation d'une puissance déterminante de 34 kWc.
Résultat : l'installation n'est globalement pas éligible, car le seuil de 30 kWc est dépassé.
Exemple 2
L'épouse et l'époux exploitent chacun, sur leur maison individuelle utilisée à des fins d'habitation propre, une installation d'une puissance déterminante de 16 kWc.
Résultat : les deux installations sont éligibles. Certes, la capacité totale de 32 kWc dépasse les 30 kWc autorisés ; cependant, seuls 16 kWc sont imputables à chacun des contribuables.
Exemple 3
Un contribuable a installé sur une maison bifamiliale une installation d'une puissance déterminante de 25 kWc et, en plus, sur un immeuble commercial comportant trois unités commerciales, une installation d'une puissance déterminante de 45 kWc.
Résultat : les deux installations sont éligibles. Sur la maison bifamiliale, 30 kWc au total sont admis (15 kWc par unité d'habitation). Pour l'immeuble commercial, 15 kWc sont admis par unité commerciale. Avec trois fois 15 kWc, la capacité y est donc épuisée.
Remarque
Dans le cadre de la procédure législative relative à la loi sur les opportunités de croissance (Wachstumschancengesetz), le Bundesrat a formulé une demande d'examen. La représentation des Länder souhaite que les seuils mentionnés soient désormais conçus comme des abattements (Freibeträge), afin d'éviter l'effet couperet. Il s'agit toutefois d'une simple suggestion, qui devrait d'abord déclencher un nouveau processus de modification législative.
Seuil personnel de 100 kWc
Pour le seuil personnel également, la règle actuelle est la suivante : si la capacité maximale de 100 kWc par personne ou société de personnes est dépassée, toutes les installations sont imposables. Toutefois, seules les installations qui seraient en principe éligibles doivent être prises en compte dans cet examen.
Lorsqu'un contribuable exploite une installation exonérée et détient en outre une participation dans une société de personnes qui exploite également des installations éligibles, la participation à cette société de personnes n'est pas à prendre en compte dans le calcul du seuil de 100 kWc. Le contribuable et la société de personnes sont donc considérés séparément à cet égard.
Exemple
Un contribuable exploite deux installations d'une puissance déterminante de 30 kWc chacune, sur deux maisons individuelles, ainsi qu'une installation photovoltaïque au sol d'une puissance déterminante de 50 kWc.
Résultat : l'installation photovoltaïque au sol n'a même pas à être prise en compte dans l'examen du seuil de 100 kWc, car elle ne peut, par principe, pas être éligible. Comme les deux installations sur les maisons individuelles ne dépassent pas globalement le seuil de 100 kWc, elles sont toutes deux éligibles.
Remarque
Les sociétés de personnes disposant chacune de leur propre seuil de 100 kWc, cela ouvre certaines possibilités d'aménagement et également des modèles d'affaires envisageables. D'un point de vue économique, une multiplication du seuil de 100 kWc serait concevable, par exemple via des GmbH & Co. KG avec une GmbH commanditée participant à hauteur de 0 %.
La cession de l'installation PV est-elle également avantagée ?
Cette question est restée incertaine jusqu'à la publication de la circulaire du BMF. Selon le BMF, le bénéfice ou la perte résultant de la cession ou du prélèvement d'une installation PV du patrimoine d'une entreprise qui ne réalise que des recettes et prélèvements exonérés liés à celle-ci est exonéré. Il en va toutefois autrement lorsqu'une installation PV se trouve dans l'actif d'une entreprise dont l'objet n'est pas exclusivement l'exploitation d'installations PV exonérées. Dans ce cas, la cession peut sans doute au moins être imposable. Les développements de la circulaire du BMF ne sont malheureusement pas non plus univoques sur ce point.
Disparition de la « contamination commerciale »
Lorsque l'installation était jusqu'à présent exploitée par une société de personnes (par exemple une société foncière) et que la société n'avait un caractère commercial que du fait de l'exploitation de l'installation PV, cette qualification commerciale disparaît à compter de 2022. Si le caractère commercial disparaît, des terrains, par exemple, doivent être prélevés de la société pour passer dans le patrimoine privé. Cela peut, en raison de la révélation forcée de réserves latentes, conduire à des bénéfices de prélèvement considérables. Toutefois, dans le cadre d'une disposition de protection de la confiance, il est encore possible, jusqu'au 31/12/2023, de rétablir un caractère commercial par des mesures d'aménagement. Ces cas devraient impérativement faire l'objet d'un examen et d'un accompagnement professionnels en raison de leur sensibilité fiscale.
Déclaration de l'activité
Jusqu'à présent, pour chaque installation PV exploitée dans une intention lucrative, une déclaration auprès de l'administration fiscale devait être effectuée au moyen du questionnaire électronique d'identification fiscale. Si une installation exonérée d'impôt sur le revenu est exploitée et que le régime des micro-entreprises en matière de TVA est utilisé, cette déclaration n'est plus nécessaire.