Le tribunal des finances (Finanzgericht, FG) de Münster a, par arrêt du 29/03/2017 - 7 K 3675/13 E, G, U, considéré un système basé sur Microsoft Access comme susceptible de manipulation (révision non admise). Il a, à cette occasion, pris position de manière générale sur les conditions dans lesquelles un système de caisse sur PC peut, à titre exceptionnel, être considéré comme non manipulable.
Faits :
Le requérant exploitait, au cours des exercices litigieux, deux salons de coiffure et enregistrait les recettes en espèces via un logiciel de caisse sur PC qui disposait également d'autres fonctions telles que le fichier clients ou la gestion des rendez-vous. Lors d'un contrôle fiscal, le requérant n'avait pas présenté de protocoles de programmation pour la caisse, ce qui a conduit l'administration fiscale à procéder à d'importantes réintégrations sur les chiffres d'affaires et les bénéfices du requérant pour les années 2007 à 2009. Elle s'est fondée à cet effet sur un calcul des flux d'espèces ainsi que sur un calcul des « chiffres d'affaires liés aux produits chimiques ». Ce calcul reposait sur l'analyse d'une partie des achats de marchandises de 2007.
Décision et motivation du FG de Münster :
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Une expertise a été produite, concluant que le système Microsoft Access utilisé par le requérant n'était que difficilement manipulable en raison de la liaison de plusieurs fichiers de base de données. Une manipulation a posteriori serait toutefois possible par des personnes formées disposant de connaissances informatiques ou au moyen de programmes adéquats, et ce sans laisser de traces.
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La tenue de caisse du requérant n'étant pas régulière, l'administration fiscale disposait en principe d'un pouvoir d'estimation. Dans les entreprises à forte intensité d'espèces qui utilisent des systèmes de caisse électroniques programmables, l'absence de protocoles de programmation constitue un vice formel important.
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Le requérant ne peut pas davantage se prévaloir du fait que son système de caisse n'offrirait, à titre exceptionnel, aucune possibilité de manipulation. Au vu du résultat de l'expertise, la chambre est au contraire convaincue que des manipulations peuvent être effectuées dans le système.
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Le fait de savoir par qui ou avec quel effort une manipulation est possible n'est pas pertinent. Le logiciel utilisé par le requérant n'offre, indépendamment du fait qu'il puisse déjà être manipulé par un utilisateur « ordinaire » ou que celui-ci doive d'abord faire appel à un spécialiste informatique, aucune garantie d'enregistrement complet de toutes les recettes.
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Selon la jurisprudence du BFH, une caisse régulière suppose qu'elle n'offre aucune possibilité de manipulation, indépendamment du fait que le requérant ait effectivement procédé ou non à des manipulations.
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Toutefois, les réintégrations liées aux irrégularités de la tenue de caisse doivent, quant à leur montant, être limitées à des majorations de sécurité de 7,5 % des chiffres d'affaires déclarés, dès lors que le calcul des flux d'espèces ne peut, du point de vue du FG, servir de base. En l'espèce, l'administration fiscale n'avait en effet déterminé ni soldes initiaux ni soldes finaux ; elle n'avait par ailleurs pas indiqué sur la base de quels éléments les frais de subsistance avaient été déterminés. Le calcul des « chiffres d'affaires liés aux produits chimiques » aurait également abouti à un résultat non cohérent et situé en dehors des barèmes officiels. Cela pourrait éventuellement s'expliquer par le fait que les analyses n'avaient été effectuées que par sondages.
Source : FG Münster (en ligne)
Questions fréquentes
Questions fréquentes
Quand un système de caisse informatisé est-il considéré comme vulnérable à la manipulation ?
Un système de caisse informatisé est déjà considéré comme vulnérable à la manipulation dès lors que des modifications ultérieures sont possibles sans traçabilité – peu importe que seuls des spécialistes informatiques ou déjà des utilisateurs ordinaires puissent procéder à de telles manipulations. Le FG Münster (arrêt du 29.03.2017, 7 K 3675/13) a précisé qu'un système basé sur Microsoft Access ne remplit pas non plus cette condition. Ce qui est déterminant, c'est la possibilité abstraite de manipulation, et non le fait qu'une manipulation ait effectivement eu lieu.
Quelles sont les conséquences de l'absence de protocoles de programmation des caisses électroniques ?
Dans les entreprises à forte intensité d'espèces utilisant des systèmes de caisse électroniques programmables, l'absence des protocoles de programmation constitue un vice formel majeur de la tenue de caisse. Ce manquement justifie le pouvoir d'estimation de l'administration fiscale en vertu du § 162 AO. Les contribuables doivent donc conserver intégralement l'ensemble des protocoles d'installation, de programmation et de modification de la caisse.
Suffit-il qu'un logiciel de caisse ne puisse être manipulé que par des spécialistes ?
Non. Selon le FG Münster, peu importe par qui ou avec quels moyens une manipulation est possible. Même si seul un spécialiste informatique formé pourrait modifier des données de manière indétectable à l'aide de programmes supplémentaires, le logiciel ne satisfait pas aux exigences d'une caisse conforme. Seul compte le fait que l'enregistrement complet de toutes les recettes doit être techniquement garanti.
Dans quelle mesure des redressements par estimation sont-ils admissibles en cas d'irrégularités dans la tenue de caisse ?
Le FG Münster a limité, dans le litige en cause, le redressement à une majoration de sécurité de 7,5 % des chiffres d'affaires déclarés, car le calcul des mouvements d'espèces effectué par le Finanzamt ainsi que l'estimation de certains segments de chiffre d'affaires n'étaient pas cohérents. Un calcul des mouvements d'espèces suppose notamment la détermination des soldes initiaux et finaux ainsi que des frais de subsistance plausibles. Les estimations par sondages réalisées en dehors des barèmes officiels doivent être considérées avec prudence.
Faut-il prouver une manipulation effective de la part du contribuable ?
Non. Selon la jurisprudence du BFH, il suffit, pour rejeter la comptabilité de caisse, que le système ouvre la possibilité de manipulations. Une preuve concrète de manipulations effectivement commises par le contribuable n'est pas exigée. La simple vulnérabilité technique abstraite du système de caisse suffit donc à fonder le pouvoir d'estimation de l'administration fiscale.