Kommt ein Mieter für Einbau- oder Umbaumaßnahmen an seinem gemieteten Betriebsgebäude auf, können diese Aufwendungen durchaus im Anlagevermögen des Mieters aktiviert und abgeschrieben werden, obwohl ihm das Gebäude rechtlich nicht gehört. Welche Voraussetzungen für eine solche Aktivierung im Anlagevermögen des Mieters zu erfüllen sind und in welche Bereiche sich Mieteinbauten und Mieterumbauten untergliedern sowie deren einzelne steuerliche Behandlung, erklären wir im Folgenden.
Definition: Mietereinbauten
Mietereinbauten und Mieterumbauten sind solche Baumaßnahmen, die ein Nutzungsberechtigter im eigenen Namen und für eigene Rechnung auf fremden Grund und Boden vornehmen lässt, wenn diese Aufwendungen nicht Erhaltungsaufwendungen darstellen (BMF-Schreiben: Ertragsteuerliche Behandlung von Mietereinbauten und Mieterumbauten).
Dabei können Mietereinbauten und Mieterumbauten in folgende Kategorien unterschieden werden:
- Scheinbestandteil
Scheinbestandteile entstehen, wenn Wirtschaftsgüter zu einem vorübergehenden Zweck vom Mieter in ein Gebäude eingefügt werden. Nach Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes ist ein vorübergehender Zweck anzunehmen, wenn:
- Gewöhnliche Nutzungsdauern des Wirtschaftsgutes > tatsächliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes,
- nach den gesamten Umständen zu urteilen ist, dass die eingebaute Sache später entfernt wird und
- das ausgebaute Wirtschaftsgut nicht nur einen Schrottwert innehat, sondern einen den Umständen entsprechenden Zeitwert aufweist (vgl. BFH-Urteile vom 24. 11. 1970 – BStBl 1971 II S. 157 und vom 4. 12. 1970 –
BStBl 1971 II S. 165).
Sind diese Bedingungen erfüllt, kann bei einem Mietereinbau bzw. Mieterumbau davon ausgegangen werden, dass es sich um ein Scheinbestandteil handelt.
- Betriebsvorrichtungen
Betriebsvorrichtungen dienen nicht der Nutzung des Gebäudes. Sie sind Vorrichtungen aller Art, durch die das Gewerbe des Mieters unmittelbar betrieben wird (maschinenähnliche Funktion). Beispiele dafür sind Lastenaufzüge, Förderbänder, Arbeitsbühnen etc.
- Wirtschaftliches Eigentum (sonstige Mietereinbauten und Mieterumbauten)
Stellen Aufwendungen des Mieters weder ein Scheinbestandteil noch eine Betriebsvorrichtung dar, können Sie dennoch als materielles Wirtschaftsgut im Anlagevermögen des Mieters aktiviert werden, wenn der Mieter wirtschaftlicher Eigentümer der von ihm bezahlten Mietereinbauten oder Mieterumbauten wird. Der Mieter wird wirtschaftlicher Eigentümer, wenn der nach Beendigung des Mietverhältnisses entstandene Herausgabeanspruch des Vermieters zwar auch die vom Mieter angeschafften Vermögensgegenstände umfasst, dieser Anspruch aber keine wirtschaftliche Bedeutung hat. Eine wirtschaftliche Bedeutung entfällt, wenn:
- Die eingebaute Sache während der voraussichtlichen Mietdauer technisch oder wirtschaftlich verbraucht wird oder
- der Mieter bei Beendigung des Mietvertrages mindestens noch die Erstattung des gemeinen Wertes für das angeschaffte Wirtschaftsgut erwarten kann.
- Besonderer betrieblicher Nutzungsvorteil (sonstige Mietereinbauten und Mieterumbauten)
Sind die anderen Kategorien ausgeschlossen und der Mietereinbau bzw. Mieterumbau dient einem besonderen betrieblichen oder beruflichen Zweck des Mieters, können diese ebenfalls als materielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens aktiviert werden.
Rechtsfolgen und Abschreibungsmethoden – Kategorien Mietereinbauten
- Scheinbestandteile und Betriebsvorrichtungen
Scheinbestandteile und Betriebsvorrichtungen stellen bei ihrer Aktivierung grundsätzlich bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens dar. Eine Abschreibung ist demnach beim Mieter entweder über die Mietdauer oder über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer möglich gemäß § 7 Abs.1 und 2 EStG.
- Wirtschaftliches Eigentum und betrieblicher Nutzungsvorteil
Mietereinbauten und Mieterumbauten, welche den oben genannten Kategorien zugeordnet werden können, stellen regelmäßig unbewegliche Wirtschaftsgüter im Anlagevermögen des Mieters dar. Eine Abschreibung ist demnach entweder über die Nutzungsdauer des Gebäudes möglich oder nach deren betriebsgewöhnlicher Nutzungsdauer gemäß § 7 Abs. 5a EStG.